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            自然人股東轉讓股權的投資成本確定方法、案例

             

            來源:信優財會   時間:2022-06-20   瀏覽量:1256次


             

            摘要:在自然人股東轉讓股權計算股權轉讓所得時,經常面臨轉讓股權的投資成本如何確定的問題。這里為大家講解四種投資成本(股權原值)的確定方法,自然人股東轉讓股權的投資成本確定方法、案例如下。

             

            在自然人股東轉讓股權計算股權轉讓所得時,經常面臨轉讓股權的投資成本如何確定的問題。如果投資成本確定錯誤將導致自然人股東股權轉讓所得的計算錯誤,從而導致少繳納稅或多繳納稅的稅務風險。這里為大家講解四種投資成本(股權原值)的確定方法:一是繳足注冊資本的原始自然人股東轉讓股權的投資成本的確定方法;二是注冊資本從實繳制改為認繳制后,未繳足注冊資本的原始自然人股東轉讓股權的投資成本的確定方法;三是直系親屬三代之間通過無償讓渡方式取得股權的股權原值的確定方法;四是通過股權轉讓方式的股權受讓人轉讓股權的投資成本的確定方法。

            (一)繳足注冊資本的原始自然人股東轉讓股權的投資成本(股權原值)的確定方法

            在工商注冊公司時,只要繳足注冊資本的原始股東發生轉讓其一定比例或全部股權比例的情況下,原始自然人股東轉讓股權的投資成本方法如下:

            第一,如果原始自然人股東轉讓股權前的投資成本是實際繳足的注冊資本情況下,則該原始自然人股東發生股權轉讓時,計算其股權轉讓所得的投資成本(股權原值)是該自然人股東按照《公司章程》認繳并實際繳足的注冊資本作為投資成本。具體確定方法如下:

            根據《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法》(國家稅務總局公告2014年第67號)第十五條、十六條的規定,轉讓股權時,股權原值按照以下方法確定。

            1、以現金出資方式取得的股權,按照實際支付的價款與取得股權直接相關的合理稅費之和確認股權原值;

            2、以非貨幣性資產出資方式取得的股權,按照稅務機關認可或核定的投資入股時非貨幣性資產價格與取得股權直接相關的合理稅費之和確認股權原值;

            例如:201810月,王女士以現金100萬元創辦一家企業,20202月,王女士以150萬元的價格低于成本價將100%股權轉讓給李先生,截止轉讓前,被轉讓企業的所有者權益為150萬元,其中注冊資本為100萬元,未分配利潤和盈余公積為50萬元。本案例種的王女士在轉讓其自然人股權時,計算其股權轉讓所得時的投資成本或股權原值是100萬元。因此,該項股權轉讓的財產轉讓所得為:150-100=50萬。王女士應繳納個人所得稅50×20%=10萬元。

            第二,如果原始自然人股東轉讓股權前的投資成本是實際繳足的注冊資本加上被投資企業以資本公積、盈余公積、未分配利潤轉增資本或股本的情況下,則該原始自然人股東發生股權轉讓時,計算其股權轉讓所得的投資成本(股權原值)是該自然人股東按照《公司章程》認繳并實際繳足的注冊資本加上原始自然人股東將轉增股本且依法繳納個人所得稅的資本公積、盈余公積、未分配利潤作為投資成本。具體確定方法如下:

            根據《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法》(國家稅務總局公告2014年第67號)第十五條第四項的規定,轉讓股權時,股權原值按照以下方法確定:被投資企業以資本公積、盈余公積、未分配利潤轉增股本,個人股東已依法繳納個人所得稅的,以轉增額和相關稅費之和確認其新轉增股本的股權原值。

            【案例分析1:盈余積累轉增資本后股權原值的確認分析】

            張先生持有M公司100%股權,20196月,張先生將M公司100%股權以3500萬元的價格轉讓給李小姐。轉讓時,投資成本1000萬元,被投資企業M公司的未分配利潤2000萬元,盈余公積500萬元,資本公積-其他資本公積500萬元。被投資企業M公司凈資產賬面價值合計為4000萬元。假設稅務機關認為該項轉讓屬于計稅價格明顯偏低但有正當理由,對轉讓價格予以認可。該筆交易李小姐按照規定扣繳了個人所得稅500萬元(3500-1000×20%。201910月,李小姐決定將2000萬元的未分配利潤、500萬元的資本公積-其他資本公積、250萬元的盈余公積共2750萬元轉增注冊資本。轉增注冊資本后,M公司的注冊資本為3750萬元。

            根據《關于個人投資者收購企業股權后將原盈余積累轉增股本個人所得稅問題的公告》(國家稅務總局2013年第23號公告)規定,個人投資者收購企業股權后將原盈余積累轉增股本的個人所得稅處理如下:

            (一)新股東以不低于凈資產價格收購股權的,企業原盈余積累(資本公積、盈余公積、未分配利潤)已全部計入股權交易價格,新股東取得盈余積累轉增股本的部分,不征收個人所得稅。

            (二)新股東以低于凈資產價格收購股權的,企業原盈余積累中,對于股權收購價格減去原股本的差額部分已經計入股權交易價格,新股東取得盈余積累轉增股本的部分,不征收個人所得稅;對于股權收購價格低于原所有者權益的差額部分未計入股權交易價格,新股東取得盈余積累轉增股本的部分,應按照利息、股息、紅利所得項目征收個人所得稅。

            另外,新股東以低于凈資產價格收購企業股權后轉增股本,應按照下列順序進行,:先轉增應稅的盈余積累部分,然后再轉增免稅的盈余積累部分。同時,個人投資者收購企業股權后將原盈余積累轉增股本的新股東將所持股權轉讓時,其財產原值為其收購企業股權實際支付的對價及相關稅費。

            根據《關于個人投資者收購企業股權后將原盈余積累轉增股本個人所得稅問題的公告》(國家稅務總局2013年第23號公告)的以上規定,李小姐對已經納入上次股權轉讓所得的2500萬元做免稅處理,對剩余的250萬元繳納個人所得稅50萬元(250×20%)。

            201912月,李小姐將M公司100%股權轉讓給王先生,股權轉讓價格4000萬元。根據《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法》(國家稅務總局公告2014年第67號)15條規定,由于被投資企業盈余積累2750萬元轉增資本,其中2500萬元免稅,250萬元部分已經繳納了個人所得稅,本著稅不重征的原則,應當確認股權原值為購買股權的價格3500萬元加上250萬元,即:3750萬元。李小姐個人所得稅應納稅所得額為250萬元(4000萬減去3750萬),應該繳納個人所得稅50萬元。

            (二)直系親屬三代之間通過無償讓渡方式取得股權的股權原值的確定方法

            根據《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法》(國家稅務總局公告2014年第67號)第十三條第二項的規定,符合下列條件之一的股權轉讓收入明顯偏低,視為有正當理由:繼承或將股權轉讓給其能提供具有法律效力身份關系證明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹以及對轉讓人承擔直接撫養或者贍養義務的撫養人或者贍養人。

            同時,根據國家稅務總局公告2014年第67第十五條第三項的規定,通過無償讓渡方式取得股權,具備本辦法第十三條第二項所列情形的,按取得股權發生的合理稅費與原持有人的股權原值之和確認股權原值。

            (三)通過股權轉讓方式獲得股權的股權受讓人再次轉讓股權的投資成本的確定方法

            1、被主管稅務機關核定股權轉讓收入并依法征收個人所得稅的情況下,股權受讓人轉讓股權計算股權轉讓所得時的股權原值的確定方法:以取得股權時發生的合理稅費與股權轉讓人被主管稅務機關核定的股權轉讓收入之和確認。

            根據國家稅務總局公告2014年第67第十七條的規定,股權轉讓人已被主管稅務機關核定股權轉讓收入并依法征收個人所得稅的,該股權受讓人的股權原值以取得股權時發生的合理稅費與股權轉讓人被主管稅務機關核定的股權轉讓收入之和確認。

            【案例分析2:前次交易價格核定后再次轉讓的股權原值確認分析】

            張先生持有M公司100%的股份,持股成本1000萬元,20196月,張先生將股權平價轉讓給了李小姐。稅務機關按照凈資產核定法,核定股權轉讓收入為3000萬元,李小姐按照稅務機關核定的收入代扣代繳了個人所得稅400萬元(相關稅費略)。202010月,李小姐再次轉讓股權,轉讓價格3100萬元,稅務機關認為價格合理。請確認再次轉讓股權時的股權原值。

            按照《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法》(國家稅務總局公告2014年第67號)16條的規定,股權轉讓人已被主管稅務機關核定股權轉讓收入并依法征收個人所得稅的,該股權受讓人的股權原值以取得股權時發生的合理稅費與股權轉讓人被主管稅務機關核定的股權轉讓收入之和確認。因此,再次轉讓時其股權原值為3000萬元,股權轉讓所得為3100萬元減去3000萬元。

            2、對股權受讓人多次取得同一被投資企業股權的,轉讓部分股權時,采用加權平均法確定其股權原值

            【案例分析3:多次投資情況下股權原值的確認分析】

            張先生2017年以100萬元現金投資到M公司占M公司10%的股份;2018年又以200萬元現金投資到M公司取得M公司10%股份;2019年張先生以300萬元現金繼續對M公司增資,又取得了10%股份,至此張先生持有M公司共30%的股份。2020年張先生將持有的M公司10%股份進行了轉讓,轉讓價格為400萬元。請分析2020年張先生將持有的M公司10%股份進行了轉讓的個人所得稅。

            根據《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法》(國家稅務總局公告2014年第67號)18條規定,對股權受讓人多次取得同一被投資企業股權的,轉讓部分股權時,采用加權平均法確定其股權原值。因此,基于此規定,應按加權平均法確認張先生轉讓M公司10%股權的股權原值。

            股權原值=[100×10%+200 ×10%+ +300 ×10%+10%+10%+10%=200(萬元)

            應納稅所得額=400-200=200(萬元)

            個人所得稅應納稅額=200×20%=40(萬元)

            (四)注冊資本實繳制改為認繳制后,未繳足注冊資本的原始自然人股東轉讓股權的投資成本(股權原值)的確定方法

            在注冊資本自實繳制改為認繳制的情況下,當股東轉讓股權時,在計算股權轉讓所得時,股權轉讓的原始計稅基礎是減實收資本還是減注冊資本呢?分析如下:

            股權轉讓所得是股權轉讓價格減去轉讓股權的原來投資價值(計稅基礎),股權轉讓價格中包括了實收資本,因為在不符合采用市場評估法評估公司凈資產時,股權轉讓價格是按照凈資產法進行定價的,而凈資產是實收資本、資本公積和未分配利潤的總和,因此,實收資本包括在股權轉讓價格中。得出以下結論:

            一是在注冊資本實施實繳制的情況下,注冊資本等于實收資本,也等于投資的計稅基礎,股權轉讓所得是股權轉讓價格減去注冊資本;

            二是在注冊資本改為認繳制的情況下,注冊資本不等于實收資本,股東未繳足的注冊資本是不進行賬務處理,股權轉讓所得是股權轉讓價格減去實收資本(股東向公司實際繳納的部分冊資本)。

            三是在注冊資本改為認繳制的情況下,在股權轉讓之際,如果股權轉讓合同生效之前,未繳足的部分注冊資本已經繳足,則該補繳足的部分注冊資本一定含在股權轉讓價格中,則股權轉讓所得是股權轉讓價格減去注冊資本;如果股權轉讓合同生效之前,股東未繳足的部分注冊資本仍然未繳足,根據《中華人民共和國公司法》的規定,未繳足部分的注冊資本必須由股權受讓方在接受股權后繼續補足,則該補繳足的部分注冊資本一定不含在股權轉讓價格中,股權轉讓所得是股權轉讓價格減去實收資本(股東向公司實際繳納的部分冊資本)。

            [ 案例分析4:注冊資本自實繳制改為認繳制后的

            自然人股東轉讓股權的個稅處理]

            (一)案情介紹

            某貿易有限公司于20173月登記成立,注冊資本為500萬元,由甲和乙兩人發起認繳,在公司章程中約定,甲出資300萬元,乙出資200萬元。企業章程規定甲出資300萬元于201851日投入公司,甲到期實際投資350萬元,乙出資200萬元于202051日投入公司。其中201911日到2019231日期間,該公司向當地銀行申請流動資金貸款1000萬元,發生的年利息為100萬元。202031日,自然人股東乙轉讓其在該貿易公司的全部股權給丙,轉讓價格為400萬元,乙未繳清的出資額由新股東丙繳納,請分析自然人股東乙轉讓股權計算股權轉讓所得時的股權原值的確定。

            根據國家稅務總局2014年公告第67)第十五條第(一)項的規定,以現金出資方式取得的股權,按照實際支付的價款與取得股權直接相關的合理稅費之和確認股權原值。由于乙出資200萬元將于202051日投入公司,可是202031日,自然人股東乙轉讓其在該貿易公司的全部股權給丙,轉讓價格為400萬元,乙未繳清的出資額由新股東丙繳納,所以,202031日,乙股東轉讓股權給丙,計算股權轉讓所得時的股權投資成本或股權原值為0。因此,自然人股東乙應申報繳納股權轉讓的個人所得稅:(400-0×20%=80(萬元)。

            (作者:肖太壽)

             



             

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